20 procent różnicy, czyli kłopoty przy sprzedaży ziemi
Rz: Kiedy przy obrocie nieruchomościami płacimy podatek od czynności cywilnoprawnych (tzw. PCC), a kiedy VAT?
Małgorzata Zamorska: Zasady opodatkowania sprzedaży nieruchomości nie są proste i jednoznaczne. Wydawało się jednak, że wątpliwość: PCC czy VAT, nie będzie dotyczyć osób prywatnych, które dokonują sprzedaży nieruchomości poza działalnością gospodarczą. Ewentualna konieczność zapłaty VAT wydawała się nierealna, gdy ktoś nie prowadził firmy. Rzeczywistość okazała się jednak bardziej złożona i problemy związane z opodatkowaniem prywatnego obrotu stały się jeszcze głośniejsze niż te, które były udziałem przedsiębiorców.
Na jakich zasadach płacą podatek osoby posiadające firmy?
Zasada opodatkowania obrotu nieruchomościami dokonywanego między przedsiębiorcami jest, ogólnie rzecz biorąc, taka: gdy sprzedajemy grunt niezabudowany budowlany lub przeznaczony pod zabudowę, uiszcza się 22-proc. VAT.
Kiedy jednak grunt jest zabudowany i znajdujące się na nim budowle są tzw. towarem używanym w rozumieniu ustawy o VAT, wówczas cała sprzedaż zwolniona jest z VAT (i grunt, i budowle; grunt zawsze dzieli los budynku). Jeżeli więc transakcja zwolniona jest z VAT, uiszcza się 2-proc. PCC.
Praktyczna trudność sprowadza się zwykle do właściwego zakwalifikowania, czy budowla jest czy nie jest towarem używanym w znaczeniu podatkowym. Definicja towaru używanego jest bowiem rozbudowana, tym bardziej nie jest proste właściwe podciągnięcie pod nią każdego stanu faktycznego.
Kiedy VAT, a kiedy PCC zapłaci osoba prywatna sprzedająca ziemię?
Nie ma tu prostej odpowiedzi. Duże wątpliwości interpretacyjne powstają w sytuacji, gdy sprzedającym nieruchomość jest osoba prywatna, a transakcja jest podejmowana poza działalnością gospodarczą (nieruchomość należy do jej majątku osobistego). Powstaje wówczas pytanie, czy w takiej sytuacji znajdują zastosowanie wyżej opisane zasady opodatkowania sprzedaży nieruchomości podatkiem od towarów i usług.
W jakiej sytuacji najczęściej trzeba jednak będzie odprowadzić VAT?
Kwestia zapłaty VAT od danej transakcji powstaje jedynie w sytuacji, gdy sprzedawca jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Oznacza to, że transakcja musi być realizowana w związku z prowadzoną przez sprzedawcę działalnością gospodarczą, w szczególności działalnością handlową, pod pojęciem której należy rozumieć dokonywanie zorganizowanego zakupu nieruchomości w celu ich odsprzedaży. Jak stwierdził Najwyższy Sąd Administracyjny w wyroku z 24 kwietnia 2007 r. (I FSK 603/06), opodatkowaniu podlegałaby wówczas nawet jednorazowa sprzedaż, jeżeli spełnia kryteria zaliczenia do ww. pojęcia handlu, czyli realizowana jest w formie zorganizowanej sprzedaży nieruchomości, poprzedzonej zakupem dokonanym w celu jej odsprzedaży, wskazująca na zamiar kontynuacji w tej formie. Tak więc zdaniem sądu przepisy prawne nie pozwalają na opodatkowanie opisanych wyżej transakcji sprzedaży nieruchomości, choćby mogły być one zdefiniowane jako dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT, jeżeli nie są wykonywane w ramach działalności handlowców. Ta interpretacja może zatem prowadzić do ogólnego wniosku, że nie staje się podatnikiem VAT osoba fizyczna dokonująca sprzedaży należącej do jej majątku prywatnego nieruchomości nabytej bez zamiaru jej dalszej odsprzedaży.
Urzędnicy skarbowi uważają, że jeśli sprzedaż gruntów przez osobę prywatną się powtarza, to jednak powinna ona płacić przy transakcji VAT, chociaż nie prowadzi działalności gospodarczej...
Tak, sytuacja się komplikuje, jeżeli uwzględni się treść art. 15 ust. 2 zd. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z jego brzmieniem działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.
Niektóre organy podatkowe oraz sądy z brzmienia końcowego fragmentu powyższego przepisu wyciągają wniosek, że przepis ten rozszerza – niejako na potrzeby ustawy o VAT – definicję działalności gospodarczej i obejmuje również sytuacje, gdy np. osoba fizyczna sprzedała jednorazowo działkę należącą do jej majątku osobistego z zamiarem powtarzania tych czynności (bo ma jeszcze kilka innych działek, które będzie chciała sprzedać w przyszłości).
Jednak zdaniem NSA (wyrok z 29 października 2007 r., I FPS3/07) powyższa interpretacja stoi w sprzeczności z brzmieniem dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych (wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – zwana VI dyrektywą).
Zdaniem NSA wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że jeżeli dana czynność nie mieści się w zakresie działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to z tytułu podjęcia takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT, i to niezależnie od tego, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie (wyrok NSA z 29 października 2007 r., I FPS3/07; wyrok NSA z 24 kwietnia 2007 r., I FSK 603/06).
Na marginesie należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2007 r. VI dyrektywa utraciła moc i została zastąpiona przez dyrektywę Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Powyższe rozważania zachowują jednak swoją moc również w obecnym stanie prawnym (art. 9 i 12 dyrektywy z 2006 r.).
Podsumujmy zatem: jeśli osoba prywatna kupiła ziemię, a następnie odsprzedaje ją dalej...
To nie mamy tu do czynienia z działalnością handlową skutkującą powstaniem obowiązku zapłaty VAT (por. wyrok NSA z 29 października 2007 r., I FPS3/07). Nieruchomość została bowiem nabyta z przeznaczeniem na cele osobiste, a nie handlowe. W praktyce może tu jednak dochodzić do wątpliwości interpretacyjnych i sporów, jest bowiem oczywiste, że kwestia badania uprzedniego zamiaru obecnego sprzedawcy nieruchomości pozwala na dużą uznaniowość interpretacyjną po stronie organów podatkowych. Jednak zdaniem NSA okolicznością przesądzającą o opodatkowaniu nie może być też sam fakt, że przed sprzedażą nieruchomość została podzielona na mniejsze działki.
Wątpliwości interpretacyjne budzi również sytuacja, gdy osoba prywatna nabyła do majątku osobistego grunty rolne, które następnie – po zmianie ich przeznaczenia – zamierza sprzedać jako działki budowlane. Powstaje wówczas pytanie, czy osoba ta, sprzedając działki, wykonuje działalność rolnika podlegającą opodatkowaniu VAT (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Według NSA z sytuacją taką nie będziemy mieli do czynienia, jeżeli dane grunty nie służyły dostawom produktów rolnych, lecz prywatnym potrzebom rolnika i jego rodziny. W piśmiennictwie wyrażany jest jednak również pogląd przeciwny. Jego zwolennicy podkreślają, że osoba kupująca grunt rolny staje się co do zasady rolnikiem (opłaca podatek rolny) i jednocześnie staje się podatnikiem VAT. Sprzedając grunty, rolnik nie zbywa zatem swojego majątku osobistego, lecz część swojego przedsiębiorstwa, i z tego tytułu jest podatnikiem VAT.
Czytelnicy pytają: Jaki podatek w praktyce
Dostałam pole w spadku od rodziców kilka lat temu. Podzieliłam je na kilka działek, na których można budować, według warunków zabudowy, domy jednorodzinne. Czy muszę płacić VAT, sprzedając te sześć działek, czy raczej podatek od czynności cywilnoprawnych?
Wyjaśnia Małgorzata Zamorska:
– W tym przypadku nie można mówić o uprzednim nabyciu nieruchomości na cele inwestycyjne (w celu dalszej odsprzedaży). Obecna właścicielka otrzymała grunt od swoich rodziców kilka lat wcześniej, przez te kilka lat teren należał więc do jej majątku osobistego i wykorzystywany był na jej własne potrzeby. Sam fakt podziału nieruchomości na mniejsze działki nie zmienia nic w kwalifikacji podatkowej, gdyż przez sam fakt podziału gruntu jego właściciel nie staje się podatnikiem w zakresie VAT. Wątpliwość może dotyczyć jedynie tego, czy właścicielka nie była przypadkiem rolnikiem, a zbywany grunt nie wchodził w skład gospodarstwa rolnego. Czytelniczka posługuje się bowiem określeniem „pole”, które może sugerować taką ewentualność. Jeżeli zatem czytelniczka zbywałaby majątek związany ze swoją działalnością rolną, byłaby uznawana za podatnika VAT zobowiązanego do zapłaty tego podatku. Jeżeli jednak grunt nie miał charakteru rolnego i nie służył do prowadzenia produkcji rolnej, sprzedaż działek będzie opodatkowana 2-proc. PCC, który uiści kupujący.
Czy pośrednik, który sprzedaje ziemię posiadaną od kilku lat, i kupił ja na siebie, a nie na firmę, ale teraz jest agentem nieruchomości, musi płacić VAT w związku ze sprzedażą gruntów? Chodzi o sprzedaż kilku działek w ciągu kilku miesięcy.
– Okoliczność, że ktoś wykonuje zawód agenta nieruchomości, nie powinna mieć wpływu na ocenę transakcji dotyczących składników jego majątku osobistego niezwiązanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Pośrednik zasadniczo handluje bowiem zawodowo nie swoimi, lecz cudzymi nieruchomościami, pobierając z tego tytułu uzgodnioną prowizję. Jego uczestnictwo w obrocie nieruchomościami nie wyklucza sytuacji, gdy pośrednik ma grunt, który nabył jako osoba prywatna na własne potrzeby, bez uprzedniego zamiaru jego dalszej odsprzedaży. Zbywając obecnie ten grunt podzielony na kilka działek, pośrednik nie powinien uzyskiwać statusu podatnika VAT, a zatem transakcje winny podlegać PCC, a nie VAT. W praktyce organy skarbowe mogą jednak próbować utożsamiać działalność zawodową pośrednika z obrotem jego prywatnymi nieruchomościami i domagać się odprowadzenia VAT. W tej sytuacji najbezpieczniejsze będzie więc zwrócenie się przed pierwszą sprzedażą o stosowną interpretację podatkową.
Nie jestem pośrednikiem, zakup ziemi traktowałem jako lokatę kapitału. Teraz chcę sprzedać pewien grunt deweloperowi, który go odrolni i będzie tam budować. Czy mam obowiązek płacić w tej sytuacji VAT?
Sądy administracyjne stanęły na stanowisku, że kluczem do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości dokonywana przez osoby fizyczne podlega VAT czy PCC, jest odpowiedź na dwa pytania: czy zakup (sprzedaż) realizowany jest w warunkach typowych dla działalności gospodarczej (zorganizowany zakup nieruchomości w celu jej odsprzedaży, chociażby jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar kontynuacji) oraz czy nabycie nieruchomości nastąpiło w celach handlowych czy prywatnych (wyłącznie na własne potrzeby). Najistotniejszym elementem staje się więc ów dosyć niejednoznaczny i trudny do zweryfikowania „zamiar”, z jakim obecny właściciel wszedł w posiadanie nieruchomości, którą obecnie zamierza sprzedać w częściach w różnych odstępach czasowych. Trudno się spodziewać, że urzędy skarbowe odpuszczą i nie będą usilnie poszukiwać dowodów wskazujących na handlowe intencje sprzedającego. Co za tym idzie, można się spodziewać konieczności zapłaty VAT.
drukuj stronę 2008-02-18
